JAVIER GÓMEZ TABOADA
Abogado tributarista y miembro del Consejo Asesor de la AEDAF

Permítaseme que tome aquí prestado el título de la célebre obra de Beccaria, para exponer -siquiera sucintamente- algunas polémicas interacciones que se dan entre el derecho penal, cuando persigue y condena conductas tributarias reprobables (obviamente, las más graves), y su paralelo y simultáneo tratamiento en el ámbito administrativo.
Como idóneo punto de partida creo que puede servir el recientemente divulgado "Anteproyecto de ley de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude" (vayan por delante mis disculpas por lo extenso del título pero es que, como apunta el Magistrado de la Audiencia Nacional Navarro Sanchís, "ahora las leyes ya no se llaman de derechos y garantías, sino de prevención del fraude fiscal, y en nueva vuelta de tuerca, de lucha contra el fraude fiscal"¹). Y es que este relevante proyecto normativo incorpora, entre sus muchas previsiones, una sensible restricción al universo de actividades al que pueda aplicarse el método de estimación objetiva del IRPF, lo que comúnmente conocemos como el régimen de "módulos". Esta pretensión del legislador, que se hace así eco de alguna de las peticiones expuestas desde colectivos de profesionales del asesoramiento tributario (como la propia AEDAF), busca atajar las posibilidades de fraude que han aflorado al amparo de este régimen especial de tributación, y es que -al margen de su delicado encaje con algunos principios constitucionales, como la tributación conforme a la genuina capacidad económica, ex artículo 31 C.E.- de todos es conocido que las peculiaridades innatas de este sistema objetivo han traído consigo algunas conductas reprobables que, obviamente, es obligado atajar.

"No es extraño que el procedimiento inspector avance hasta concluir con una regularización administrativa en la que se hace abstracción del proceso penal"

Ubiquemos así en sus justos términos el supuesto de hecho que motiva estas líneas: empresario autónomo que, al amparo de ese peculiar régimen, emite facturas cuya realidad es cuestionada por la Agencia Tributaria (AEAT) también en sede del destinatario, éste sí sometido al régimen general, por ejemplo, del Impuesto sobre Sociedades. Además de que esa pretensión administrativa debiera conllevar una denuncia por delito de falsedad², lo cierto es que no es extraño que el procedimiento inspector relativo al cliente de ese "modulero" (admítaseme el uso de este término propio del argot) avance hasta concluir con una regularización administrativa (liquidaciones derivadas de la incoación de las consiguientes actas) en la que se hace abstracción del proceso penal que, simultáneamente, se sustancia en un Juzgado de Instrucción frente a su proveedor (el "modulero"). Y éste es el punto al que quería llegar: la eventual incidencia de la prejudicialidad penal sobre los procedimientos administrativos de inspección tributaria.
El asunto -controvertido, como tantos- ya ha sido objeto de algún análisis tanto en su vertiente científica como en las vías económico-administrativa y contenciosa. Empecemos por esta última, de la que es paradigma la reciente sentencia de la Audiencia Nacional (SAN) de 9/2/2012 que afirma taxativamente que "los hechos sobre los que está conociendo el juez penal son los mismos que han determinado las liquidaciones tributarias y sanciones (...), esto es, la realidad de los servicios prestados a la sociedad hoy recurrente documentados en las facturas, siendo así que (...) los hechos en que se fundamentan, tanto las actuaciones judiciales como las administrativas, son los mismos, lo que comporta la obligación de suspender el procedimiento administrativo (...), siendo prioritario el conocimiento penal pues de esta forma se asegura que la Administración respete los hechos que la resolución judicial firme considere probados y se evita cualquier riesgo de eventuales contradicciones". Esta SAN entronca así con la interpretación aportada ya por la STC 77/1983, de 3/10, cuando asevera que "es claro que unos mismos hechos no pueden existir y dejar de existir para los órganos del Estado".
El TEAC, sin embargo, discrepa de esa interpretación y, por ejemplo, en su resolución de 30/6/2010, invoca el Informe IOL A/2/67/05 de la Subdirección General de Ordenación Legal que, entre otros extremos, entiende que "el artículo 10.2 de la LOPJ tan sólo regula expresamente la prejudicialidad penal y sus efectos entre los distintos órdenes jurisdiccionales que integran el Poder Judicial, (...)" por lo que "podría interpretarse tal silencio en el sentido de considerar que la prejudicialidad penal no opera frente a actuaciones de la Administración" (a lo que cabría argüir que, aún con más motivo, esa litispendencia debería surtir efectos respecto a la AEAT). Es más, el propio TEAC desestima la incidencia de la presunción de inocencia invocada por el contribuyente apuntando que es a éste al que "le corresponde (...) probar que la factura controvertida corresponde a una operación real realizada por la entidad emisora de la misma". Sin embargo, no es menos cierto que en el TEAC este debate ya ha suscitado alguna fisura interpretativa siendo prueba de ello el voto particular a su resolución de 26/2/2009 en el que se afirma que "probada la concurrencia de la prejudicialidad penal (...), debería haber determinado la suspensión del procedimiento mientras estuvieran pendientes de resolverse las cuestiones penales".

"En el TEAC este debate ya ha suscitado alguna fisura interpretativa"

Frente a esta dicotómica interpretación de la controversia, ya se abren paso otras lecturas que aportan nuevas posibilidades de análisis. Así, hay quien³ señala los siguiente hitos: i) ?No se deben confundir los hechos probados con los elementos normativos del tipo?; ii) ?La posible existencia de disparidad ya existe en otros lugares del ordenamiento jurídico?; y, muy especialmente, iii) la ?Existencia de remedios jurídicos ulteriores?, tales como la revocación, el recurso extraordinario de revisión o, incluso, el propio amparo ante el TC.
Lo que es evidente es que el debate está vivo (y, además, vívido), puesto que, parafraseando nuevamente a Navarro Sanchís, sarcásticamente cabría recordar ese ?principio fisiológico que hace ontológicamente imposible soplar y sorber al mismo tiempo?⁴.

¹ "¿Juan sin Tierra ha muerto? (I)"; suplemento Iuris&Lex (El Economista, 20/4/2012).
² Vid a este respecto, "La impunidad penal de las facturas falsas" de Tomás Marcos Sánchez (blog ?Bajo mi encina?/AEDAF; 31/8/2010).
³ Maximino Linares Gil, "El nuevo apartado 5 del artículo 305 del Código Penal y su incidencia en la prejudicialidad en el delito fiscal" (XXXII Jornadas de la Abogacía General del Estado, "El nuevo Código Penal"; Madrid 17 y 18/11/2010).
⁴ "Prejudicialidad penal y facturas falsas" suplemento Iuris&Lex (El Economista, 23/2/2012).