CARLOS BARREDA
Socio director del área fiscal en V2C Abogados
carlos.barreda@v2c.es

Como creo que todos ustedes sabrán a estas alturas, con fecha 31 de marzo de 2012 se publicó el Real Decreto-ley 12/2012, de 30 de marzo, conteniéndose en la Disposición Adicional Primera la titulada “Declaración tributaria especial”. Este Real Decreto ha sido completado por la Disposición final tercera del Real Decreto-ley 19/2012, de 25 de mayo, y con la Orden HAP/1182/2012, de 31 de mayo, por la que se desarrolla la disposición adicional primera del Real Decreto-ley 12/2012, de 30 de marzo.
El motivo por el cual ha llamado tanto la atención esta “amnistía fiscal” no es otro que la posibilidad que el Estado está dando a sus contribuyentes para regularizar bienes o derechos que a la fecha no hubieran sido declarados, debiendo ingresar un 10 % del valor de adquisición, cantidades depositadas en entidades financieras o incluso dinero en efectivo,  pudiendo hacerlo hasta el 30 de noviembre de este año a través de un nuevo modelo (750) de declaración especial.
Hasta aquí nada nuevo para el que haya oído o leído sobre el tema, datos que no sirven para tomar una decisión sobre si acogerse a la Declaración Tributaria Especial. Y por desgracia, no sólo no vamos a ayudar al lector con esta nota a tomar una decisión, sino que ante la falta de regulación de la “amnistía” respecto al resto de los tributos, la posible inconstitucionalidad de la norma y otras cuestiones que pueden significar un riesgo demasiado elevado, lo que vamos a hacer es enredar más la madeja y puede que complicar más aún si cabe la decisión a tomar.
Por empezar de alguna manera, indicar que los tributos que incluye la Disposición Adicional Primera son el impuesto sobre Sociedades, el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el Impuesto sobre la Renta de no residentes, pero nada dice respecto de las consecuencias que la regularización puede conllevar en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido e impuestos cuya gestión y recaudación han sido cedidos a las Comunidades Autónomas, como el de Sucesiones y Donaciones, Transmisiones Patrimoniales o el recientemente rescatado Impuesto sobre el Patrimonio.

"En la 'amnistía fiscal' el Estado da la posibilidad a los contribuyentes de que  regularicen bienes o derechos que a la fecha no hubieran sido declarados, debiendo ingresar un 10 % del valor de adquisición"

El problema radica en que una regulación ad hoc de tributos que por su trascendencia puedan parecer de gran importancia, también puede significar una regularización por parte de la Agencia Tributaria de la deuda tributaria por la aplicación de la normativa de otros impuestos. Por ejemplo, si se regularizasen los rendimientos generados como consecuencia de la realización de una actividad económica que no se hubiesen declarado, y fueran rendimientos sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido, si bien estarían incluidos como consecuencia de la amnistía respecto de su tributación en el IRPF, desde el punto de vista del IVA podrían ser objeto de regularización, con sus respectivas sanciones.
¿Y con los impuestos cuya recaudación cuya gestión y recaudación han sido cedidos a las Comunidades Autónomas? Es necesario destacar que la nueva norma tampoco alcanza a los bienes o derechos adquiridos vía herencia o donación, lo cual genera también la duda sobre el tratamiento que las Comunidades Autónomas van a conceder a esos bienes o derechos, y recordemos que en la actualidad no están económicamente muy boyantes que digamos. El modelo 750 por el que se regularizarían las rentas no declaradas no tiene carácter autoliquidativo, pero no deja de ser una declaración con información muy útil, sobre todo para los organismos autonómicos, encargados de la recaudación, más cuando la situación en la que se encuentran las Comunidades Autónomas obliga a que la presión fiscal sea más elevada.
Ahora bien, en apariencia no debíamos estar preocupados, ya que el artículo 7 de la Orden HAP/1182/2012, de 31 de mayo, declara el carácter reservado de la declaración tributaria especial, remitiéndonos al artículo 95 de la Ley General Tributaria. Y digo en apariencia, porque este artículo dispone que “Carácter reservado de los datos con trascendencia tributaria. 1. Los datos, informes o antecedentes obtenidos por la Administración tributaria en el desempeño de sus funciones tienen carácter reservado y sólo podrán ser utilizados para la efectiva aplicación de los tributos o recursos cuya gestión tenga encomendada y para la imposición de las sanciones que procedan, sin que puedan ser cedidos o comunicados a terceros, salvo que la cesión tenga por objeto: (…) b. La colaboración con otras Administraciones tributarias a efectos del cumplimiento de obligaciones fiscales en el ámbito de sus competencias.” ….¡¡¡Vamos, que podemos estar tranquilísimos¡¡¡¡.
Tampoco existe una regulación sobre las imputaciones de rendimientos. La “amnistía” fiscal abarca a todos los “bienes y derechos” que no han sido declarados y que se pretenden regularizar pero ¿Qué sucede con las imputaciones contenidas en los tributos objeto de las regularización?, ¿Qué sucedería con el régimen de transparencia fiscal internacional? La imputación de rentas no deja de ser una presunción de la existencia de rentas que, en el caso de la transparencia fiscal internacional afecta a las rentas denominadas pasivas (no derivadas del desarrollo estricto de actividades empresariales) obtenidas por ciertas entidades no residentes de las que sean partícipes, directa o indirectamente, los sujetos pasivos residentes en España, aunque no haya habido distribución de resultados.  En caso de que las autoridades fiscales decidiesen recurrir a este tipo de presunciones nos encontraríamos con que la “amnistía fiscal” no prevé su regulación o, mejor dicho, en una interpretación estricta de la norma podría decirse que éste tipo de presunciones no entran en el “paquete”.

"La nueva norma no alcanza a los bienes o derechos adquiridos vía herencia o donación, lo cual genera también la duda sobre el tratamiento que las Comunidades Autónomas van a conceder a esos bienes o derechos"

Por otro lado acudir a la “amnistía fiscal” antes de junio de 2012 implicaría regularizar el impuesto sobre el patrimonio correspondiente al ejercicio 2007, pero si se regulariza después de esa fecha, no existirá tal obligación, y sin embargo, los fondos que ahora se declararían a al amparo de la amnistía sí deberían incluirse en el Impuesto sobre el Patrimonio correspondiente al ejercicio 2012. ¿Qué tiene de especial este dato? Pues simplemente que en julio quedarán prescritos aquellos delitos vinculados al impuesto sobre el Patrimonio correspondientes al ejercicio 2007, es decir, entre julio y noviembre de este año es probable que existan más regularizaciones que en la primera mitad de año, si es que existen regularizaciones.
La cuestión no es baladí y es que, si bien parece haberse resuelto la amnistía en lo que a delitos fiscales se refiere, nada se dice respecto del delito de blanqueo de capitales. Tengan en cuenta que un asesor fiscal o asesor tributario está obligado a la prevención del blanqueo de capitales por imposición de la ley 10/2010 de 28 de abril, por lo que determinadas regularizaciones podrían entenderse como una actitud tendente al blanqueo de capital. Llegados a este extremo ¿Llegaremos a ver procesados por un delito de blanqueo de capitales a los defraudadores que trataron de regularizar su situación?, ¿Y a sus asesores como colaboradores necesarios?
¿Y si vives en el País Vasco o Navarra? Pues muy fácil, no existe amnistía.
Si tras analizar los pros y los contras de la amnistía está pensando en regularizar dinero en efectivo no declarado, procure no hacerlo en un banco en Suiza o en Liechtenstein ya que, de hacerlo, me temo no va a poder disfrutar de la “amnistía fiscal”. Como en otras tantas ocasiones el legislador es muy sutil cuando se lo propone y ha establecido que si alguien desea regularizar dinero en efectivo podrá hacerlo si antes de presentar la declaración especial lo deposita, tal y como recoge la norma “en una cuenta abierta en una entidad de crédito española, de otro estado de la Unión Europea o en un estado integrante del espacio económico europeo que haya suscrito un convenio con España para evitar la doble imposición”. Casualmente Suiza renunció al espacio económico europeo y Liechtenstein no tiene suscrito con España convenio para evitar la doble imposición.
Sin embargo, la problemática de la norma ya no es en sí sus lagunas, su regularización escasa o las consecuencias que puede significar desde un punto de vista penal, sino que la propia idea de que la norma pudiera considerarse inconstitucional podría significar una “caza de brujas” significativa.
Si la propia norma actualmente está dejando indicios de una posible tendencia de comprobación e inspección, al quedar abiertos los interrogantes respecto de la tributación directa, una declaración de inconstitucionalidad significaría luz verde para las autoridades fiscales a la hora de “regularizar” a todas aquellas personas que facilitaron información.

"La problemática de la norma ya no es en sí sus lagunas, su regularización escasa o las consecuencias que puede significar desde un punto de vista penal, sino que la propia idea de que la norma pudiera considerarse inconstitucional podría significar una 'caza de brujas' significativa"

¿Qué significa esto? Pues bien, si el recurso de inconstitucionalidad  presentado por el Partido Socialista el pasado lunes 25 de Junio de 2012 prospera, es posible que mucha gente que regularizó su situación pensando en el 10% se encuentre ante el borde de un precipicio lleno de liquidaciones complementarias, intereses y sanciones, sin contar con que el delito fiscal volvería a aplicarse en toda su extensión de la mano del modelo 750 que, sin duda, en ese momento si sería una auténtica declaración.
No obstante todo lo anterior, algo habrá que hacer, ya que el Gobierno ha asegurado por activa y por pasiva que será esta la última “amnistía” fiscal que se realice y está preparando una Ley de medidas de lucha contra el fraude fiscal, en la que se anuncia, entre otras medidas, la imprescriptibilidad de las rentas no declaradas, la obligación de informar sobre cuentas y valores situados en el extranjero y la imposición de duras sanciones en caso de incumplimiento, lo que claramente obligará a tomar alguna medida respecto a los bienes y derechos no declarados, siendo, en apariencia, mucho mejor la regularización que el sórdido panorama que asoma a los que no regularicen su situación.
Por último y con ello termino, no podemos olvidar que cada asunto es diferente a otro y que, como ocurre en medicina, la receta para una persona no puede aplicarse a otra.
En conclusión he de decir, por lo tanto, y respondiendo a la cuestión planteada en el encabezamiento de esta pequeña nota de opinión, que si bien la norma deja abiertos grandes interrogantes respecto a las implicaciones que la regularización pudiera conllevar, regularización en la amnistía fiscal sí, pero deben medirse detenidamente las consecuencias que puede llevar acarreada la declaración tributaria especial, analizar y sobre todo conocer todas las posibles consecuencias e implicaciones de la posible regularización que, sin duda, irán apareciendo con el paso del tiempo.