JAVIER GÓMEZ TABOADA
Abogado tributarista. Socio de MAIO LEGAL (www.maiolegal.com)

DERECHO FISCAL

Hace ahora algo más de dos años se publicaba en el BOE la Ley 7/2012 que, ya en su propio título, señalaba que su finalidad era “la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude”. Y lo cierto es que esa norma contemplaba un muy sustancial endurecimiento de muchas prerrogativas/facultades de la Administración tributaria (singularmente, aunque no en exclusiva, de la Agencia Tributaria; AEAT) y, en paralelo, la correlativa pérdida de derechos de los contribuyentes.
Vaya por delante que soy un convencido de que la lucha contra el fraude (al fin y al cabo, una manifestación de la corrupción; ésta no de las supuestas “élites”, si no de la sociedad en su conjunto) debe ser una de nuestras prioridades nacionales pues en ello nos va mucho -¡muchísimo!- para mejorar la solidaridad y, así, el adecuado reparto de la riqueza que, entre otras cosas, debe coadyuvar a garantizar la igualdad de oportunidades. Pero una cosa es eso y otra, muy distinta, que convirtamos la lucha contra el fraude en un fin en sí misma que se pueda llevar por delante sacrosantos aspectos de nuestro andamiaje jurídico. Vuelve así ese riesgo, acertadamente denunciado por, el hoy ya Magistrado del Tribunal Supremo, Navarro Sanchís, de que “el derecho de la crisis se convierta en la crisis del derecho”; y es que en el altar “antifraude” no se pueden inmolar principios básicos que nos ha costado siglos construir.
Por eso, precisamente por eso, entiendo oportuno denunciar aquí algunas patologías puestas de manifiesto por una concreta (pero masiva) herramienta de la lucha antifraude que no es otra que la prevista en el artículo 81 de la Ley General Tributaria (LGT) relativo a la adopción de  medidas cautelares. Éstas, obvio es decirlo, buscan preservar el buen fin del cobro del crédito tributario, siendo así que la propia LGT obliga a que i) su adopción tenga carácter provisional y ii) concurran indicios racionales de frustración o dificultad del cobro. Adicionalmente a ello, la medida debe ser motivada, proporcionada al daño que pretenda evitar y nunca habrá de adoptarse si pudiera causar un perjuicio de difícil o imposible reparación.

"La lucha contra el fraude debe ser una de nuestras prioridades nacionales"

Bien, hasta aquí la teoría. Porque, tal y como ya apunté en varios “soliloquios tributarios”¹ sobre este mismo asunto, “lo más delicado de estas herramientas es siempre su adecuada aplicación práctica”. Y es que es, precisamente, en la práctica donde con frecuencia se ponen de manifiesto determinadas disfunciones que, lejos de ser de laboratorio, se suscitan en escenarios “normales”.
Pensemos así, por ejemplo, en el cumplimiento del ya apuntado requisito de la motivación que, a su vez, conecta con la necesidad de acreditar la “apariencia de buen derecho” de las pretensiones de la AEAT. Sobre el papel es un condicionante que parece sustancial y que así debe demostrarse,… pero el problema es que la AEAT justifica su “fumus boni iuris” con un mero silogismo: como todas sus actuaciones se presumen, ya per se, legales, esta presunción también se predica de las que le sirven de sustento a la medida cautelar que, así, ya tiene su propio “boni iuris”. ¡Qué fácil! ¿no?
Es más: exploremos la novedosa posibilidad habilitada precisamente por la Ley 7/2012 de permitir la adopción de medidas cautelares en cualquier momento del procedimiento tributario. ¿Qué quiere decir esto? Pues que si la AEAT estima que concurren los requisitos para ello, puede tomar medidas cautelares (retención de devoluciones tributarias, embargos, limitaciones a la capacidad de disposición sobre ciertos bienes…) ya antes incluso de que ella misma llegue a determinar si el contribuyente le adeuda algo y, en su caso, cuánto. Es decir, que ya antes de emitir la liquidación, la AEAT (sin que necesite para ello de intervención judicial alguna) se va asegurando su futurible cobro mediante medidas cautelares (más bien “cautelarísimas” habría que decir…)
El asunto ya adquiere tintes mucho más vidriosos cuando la AEAT interpreta, con el inestimable apoyo del TEAC, que esa posibilidad de adoptar medidas “cautelarísimas” también cabe ante la eventual imposición de futuribles sanciones. Es decir, que la AEAT puede, por ejemplo, embargar bienes en previsión de que finalmente imponga una sanción y para evitar que ésta resulte fallida por impago. A ver, porque aquí, en la línea sostenida acertadamente por Ana Mª Juan², amén de la incidencia de la constitucional presunción de inocencia, entran en juego otros aspectos tales como que el procedimiento sancionador no sea, en puridad, un “procedimiento de aplicación de los tributos”, o que -en la práctica- se discrimine gravemente al potencial infractor sobre cuyo patrimonio se pueden adoptar medidas de aseguramiento del cobro de una futurible sanción frente al infractor así declarado ya formalmente como tal pues éste, una vez notificado el acuerdo sancionador, podrá recurrirlo y, así, lograr “ex lege” la suspensión automática de su ingreso. ¿Tiene esto sentido?

"En el altar 'antifraude' no se pueden inmolar principios básicos que nos ha costado siglos construir"

Es más. En cuanto a las medidas cautelares sobre deudas tributarias (cabe recordar que las sanciones no lo son), se produce la paradójica situación de que un embargo, por ejemplo, es una simple herramienta de aseguramiento del cobro, es decir que no surte efecto suspensivo alguno sobre la ejecutividad del acto de liquidación, ya sea éste meramente futurible o real. Siendo esto así, que lo es, la lógica llevaría a pensar que una vez dictado ese acuerdo de liquidación, el contribuyente pudiera ofrecer como garantía, en orden a lograr su suspensión, ese mismo bien para que sobre él se practique un embargo y/o hipoteca, en su caso. La AEAT, sin embargo, en un alarde de paranormal desdoblamiento de personalidad, entiende que un bien, inmueble por ejemplo, puede ser plenamente idóneo para asegurar el cobro de la deuda tributaria por la vía del embargo cautelar, pero, sin embargo, ese mismo bien no sirve a la hora de que sobre él se constituya una garantía válida para lograr la suspensión de la ejecutividad de la misma liquidación cuyo cobro está asegurando. ¿Tiene esto algún sentido? En lo que a mí respecta, no se lo veo, y es que parece que este tipo de prácticas irían (o podrían ir) en contra de la teoría de los actos propios, en este caso, los de la propia AEAT.
Me pregunto si en estos escenarios pudiera prosperar el procedimiento especial para la protección de derechos fundamentales (ese “miniamparo”) ante la jurisdicción contencioso-administrativa. Creo que es una vía a investigar, habida cuenta de la injusta indefensión que estas prácticas generan en los contribuyentes de buena fe, tan perjudicados por ellas. Veremos…

¹ “Que vienen las cautelares” y su continuidad en “Una boutade” (Suplemento dominical Euro Atlántico/La Región, 5/2/12 y 5/10/2014, respectivamente).
² “La autotutela administrativa en el ámbito tributario tras la Ley 7/2012 y la Ley Orgánica 7/2012: reflexiones y propuestas”. Ana María Juan Lozano (Documentos de trabajo IEF; nº 16/2013)