SERVICIOS FACTURADOS POR UNA SOCIEDAD PARA AHORRAR IMPUESTOS AL PROFESIONAL QUE LOS PRESTA
                        
LAS NORMAS FISCALES SOBRE OPERACIONES VINCULADAS TRATAN DE EVITAR QUE SE TRANSFIERAN RENTAS DE UNA PERSONA A OTRA PARA MINORAR LA TRIBUTACIÓN CORRESPONDIENTE A LAS PARTES AFECTADAS
Resolución del TEAC de fecha 2 de marzo de 2016 (Sala 1ª, Vocalía 12ª) (RG 00/8483/2015 recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio). Descargar Resolución.

En el caso concreto, la sociedad realizaba la actividad de prestación de servicios de radiodifusión y televisión. Tales servicios eran prestados personalmente por su administradora, circunstancia ésta determinante para la contratación por terceros -emisoras de radio o canales de televisión- de dichos servicios. La relación laboral existente entre la administradora (persona física) y la sociedad, determina el carácter vinculado de dicha relación, lo que llevó a la Inspección a comprobar las retribuciones del trabajo satisfechas a su administradora por la sociedad.
Para la norma fiscal no resulta intrascendente que entre las partes intervinientes en una operación del tráfico económico medien, o no, relaciones de dependencia o vinculación. La búsqueda de ahorros fiscales ilícitos o de ventajas distorsionadoras de las condiciones que deben presidir un mercado de libre competencia aconseja que, en caso de operaciones entre partes que se consideran vinculadas, se prescinda del valor atribuido por las mismas, ateniéndose al valor señalado por la norma fiscal, que es el precio de mercado que, en circunstancias normales, se acordaría entre partes independientes.
La determinación de ese valor de mercado es siempre una cuestión de hecho bastante compleja, por la dificultad de encontrar precios comparables de referencia. Así lo reconoce el Tribunal Supremo, en su sentencia de 9 de diciembre de 2011 (Rec. nº 3856/2009), al señalar que “Ciertamente que la fijación de un precio de mercado, con el que poder comparar el posible precio de transferencia, es tarea harto difícil dado que, a veces, las transacciones entre sociedades vinculadas son tan peculiares que no existe un mercado claramente definido de las mismas en el ámbito de las empresas independientes”.
Dispone, a este respecto, el artículo 16 del Real Decreto Legislativo 4/2004, Texto Refundido de la Ley de Impuesto sobre Sociedades: “(...) 4. 1º Para la determinación del valor normal de mercado se aplicará alguno de los siguientes métodos:
a) Método del precio libre comparable, por el que se compara el precio del bien o servicio en una operación entre personas o entidades vinculadas con el precio de un bien o servicio idéntico o de características similares en una operación entre personas o entidades independientes en circunstancias equiparables, efectuando, si fuera preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación (...)”.
La Inspección destacó como principal activo en la prestación de los servicios las cualidades profesionales de la persona física que asume la función esencial en la prestación de los mismos. Un servicio intuitu personae, que sólo puede ser prestado por una persona. Así, en el contrato suscrito con el cliente, se advierte expresamente que la sociedad garantiza que el servicio será prestado personalmente por esa persona física concreta, de forma que si la misma no asumiera tales funciones o no prestara el servicio, el cliente tendrá la facultad de resolver el contrato y exigir la correspondiente indemnización por los daños y perjuicios causados, estableciéndose además un compromiso de exclusividad.
Pues bien, no se aprecia en el presente caso un particular valor añadido por la sociedad que exija el reconocimiento de un margen de beneficio para dicha entidad como ajuste a practicar sobre el precio de las operaciones con terceros independientes. Teniendo en cuenta el carácter personalísimo de los servicios prestados por la sociedad, resulta claro que no puede prestar dichos servicios con independencia de la persona física vinculada.
En definitiva, la sociedad como tal no aporta un valor añadido relevante al aportado por la propia administradora en su servicio a la sociedad. De ahí que, en opinión del Tribunal Central, no sea necesario practicar ajuste alguno en el seno del análisis funcional, toda vez que las diferencias entre las operaciones comparables no son significativas. Cosa distinta es que en la aplicación del método del precio libre comparable deban tenerse en cuenta determinadas correcciones como consecuencia de los gastos fiscalmente deducibles en los que ha incurrido la sociedad, que es lo que precisamente ha hecho la Inspección.
Por lo expuesto, visto el recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio promovido por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, el TEAC fija en esta resolución el siguiente criterio: Cuando el servicio que presta la persona física a la sociedad vinculada y el que presta la sociedad vinculada a terceros independientes es sustancialmente el mismo y del análisis del supuesto de hecho se deriva que la sociedad carece de medios para realizar la operación si no es por la necesaria e imprescindible participación de la persona física, no aportando valor añadido (o siendo éste residual) a la labor de la persona física, es acorde con la metodología de operaciones vinculadas considerar que la contraprestación pactada por esta segunda operación es una “operación no vinculada comparable”, no siendo necesario incorporar una corrección valorativa por el mero reconocimiento de la existencia de la sociedad, y ello sin perjuicio de las correcciones que en aplicación del método del precio libre comparable proceda realizar por los gastos fiscalmente deducibles que se centralizan en la sociedad.

FACTURAS FALSEADAS
                        
EL HECHO DE QUE EL NIVEL DE FACTURACIÓN DE UN CONTRIBUYENTE NO SUPONGA UN REFLEJO EN SU PATRIMONIO, O SI NO DISPONE DE BIENES DE INMOVILIZADO MATERIAL O EXISTENCIAS, PUEDE SER CONSIDERADO POR LA INSPECCIÓN COMO INDICIO DE QUE LAS FACTURAS HAN SIDO FALSEADAS
Resolución del TEAC de fecha 4 de febrero de 2016 (Sala 1ª, Vocalía 6ª (RG 00/1237/2013). Descargar Resolución.

La Inspección, a partir de los datos e indicios conocidos durante unas actuaciones de comprobación realizadas, presume que el obligado tributario no ha podido realizar las operaciones documentadas en las facturas que el mismo aporta, dado que no cuenta con la infraestructura empresarial (medios humanos y materiales) necesaria para ello.
Esta presunción lleva a la conclusión de que el reclamante ha emitido facturas con unos importes que no corresponde a la capacidad real de prestación de servicio de que dispone. No se trata de un supuesto de emisión de facturas que no responden en absoluto a la realidad, sino ante un caso en que puede haber existido una prestación de servicio, pero que los volúmenes facturados no responden a la realidad del valor del servicio prestado.
Esta conducta antijurídica del contribuyente, consistente en emitir facturas con datos falseados, está tipificada como infracción en la Ley General Tributaria. Por ello, la Inspección de los Tributos inició un expediente sancionador, dando al interesado en el periodo de audiencia previo, la oportunidad de que aportase documentos o elementos de prueba. Sin embargo, el obligado tributario, a quien competía aportar la prueba que desvirtúe la presunción razonablemente fundamentada de la Inspección de que es imposible la realidad de las operaciones documentadas en las facturas reseñadas, no lo hizo, a pesar de que la mayor parte de la documentación requerida es obligatoria por la legislación laboral y de la seguridad social para la actividad declarada por el interesado. Ante esto no cabe sino entender la certeza de dicha presunción.
El Tribunal Central, a la vista de los hechos, concluye igualmente que hubo conducta culpable por parte del interesado, pues como señala la propia Inspección, el hecho de emitir una factura con operaciones inexistentes o que no se han podido probar pone de manifiesto una conducta voluntaria de defraudar.
Por último, a efectos de cuantificar el importe de la sanción, la Inspección consideró que la totalidad de sus facturas eran falsas porque todas ellas, cuando menos, reflejaban importes facturados superiores a los reales, por lo tanto, todas ellas tenían al menos un dato falso o falseado: el importe de la contraprestación por el servicio realmente prestado que o fue inexistente o fue inferior al consignado en cada una de las facturas.
Por lo tanto es correcto que, según establece el artículo 201.3 de la LGT, la sanción se imponga sobre el conjunto de las operaciones que han originado la infracción cometida, esto es, todas las facturadas. Asimismo la proporcionalidad de la sanción queda justificada al concluir que todas las facturas contenían una facturación excesivamente elevada para los medios de que se disponían, por lo que todas ellas contenían datos falsos.
En relación con este asunto, la Inspección invoca una resolución de este Tribunal Central, de 3 de febrero de 2010, al recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio número 00-0358-09, donde se fija la siguiente doctrina: "Unificar el criterio en el sentido de que la factura no es un medio de prueba privilegiado respecto de la realidad de las operaciones y que, una vez que la Administración cuestiona razonablemente su efectividad, corresponde al sujeto pasivo probar su realidad".
Por último, se señala que distinta sería la solución si, como ocurrió en la caso analizado por la Resolución del TEAC (RG 4614/2013) de 15 de diciembre de 2015, la realidad puesta de manifiesto por la Inspección hubiese sido que algunas facturas eran falsas mientras que otras sí reflejaban el importe real del servicio prestado, y no, como ocurre en nuestro caso, que todas las facturas eran falsas por reflejar una facturación, cuando menos, superior a la real. En el caso abordado por dicha resolución solo puede imponerse la sanción sobre las operaciones correspondientes a las facturas falsas, y no sobre las que no lo son, lo que, obviamente, obliga a que la Inspección las delimite.