TASACIÓN PERICIAL CONTRADICTORIA

POSIBILIDAD DE DICTAR UNA TERCERA LIQUIDACIÓN CUANDO LAS DOS LIQUIDACIONES ANTERIORES HAN SIDO ANULADAS CONSECUENCIA DE ESTAR INSUFICIENTEMENTE MOTIVADO EL DICTAMEN DEL PERITO TERCERO QUE LES SERVÍA DE BASE

Resolución del TEAC de fecha 19 de noviembre de 2024, dictada en unificación de criterio (Sala 1ª RG 00/5262/2023). Descargar

La jurisprudencia histórica del Tribunal Supremo ha exigido al dictamen de peritos de la Administración una rigurosa motivación para que el contribuyente pueda conocer las razones, criterios y fundamentos de la valoración realizada para que, si lo desea, se oponga a la misma promoviendo la tasación pericial contradictoria sin ver menoscabadas sus posibilidades de defensa. En esta resolución, el TEAC ha de dilucidar si habiendo anulado un órgano económico-administrativo dos liquidaciones administrativas por estar insuficientemente motivado el dictamen del perito tercero que le sirve de base, debe proscribirse la práctica de una nueva liquidación administrativa.

La tasación pericial contradictoria es un medio de impugnación conferido legalmente a los obligados tributarios en corrección de los medios de comprobación fiscal de valores señalados en el artículo 57 LGT, siendo, en definitiva, requisito sine qua non que exista una previa comprobación de valores administrativa que, en caso de haberse realizado por un medio distinto del dictamen de peritos de la Administración, exigirá su realización. En el marco de la tasación pericial contradictoria, la designación de un perito tercero que, dicho sea, es "tercero" no meramente por ser el tercer perito que emite una valoración, sino en el sentido de ajenidad e independencia respecto de las dos partes de la relación jurídico-tributaria, no es siempre imprescindible. Así, cuando un interesado promueve la tasación pericial contradictoria, se exigen ab initio ex artículo 135.2 LGT dos tasaciones periciales: una practicada por un perito de la Administración, y la tasación practicada por el perito del obligado tributario. Y, sólo de ser la diferencia de valoración entre ambos dictámenes superior a 120.000 euros y al 10% de la tasación del perito del obligado tributario, será obligatorio la designación del perito tercero. A lo largo de la resolución, el Tribunal Central insiste en la idea de que si bien el dictamen de peritos de la administración sí es una valoración administrativa, no goza de tal carácter la valoración realizada por el perito tercero en el marco de la tasación pericial contradictoria. Así las valoraciones del perito tercero son valoraciones realizadas por un sujeto independiente de la Administración Tributaria que dispone de la debida cualificación, sin perjuicio, claro está, de la incidencia que dicha tasación tenga en el valor que finalmente se deba emplear en la liquidación que originó la comprobación administrativa de valores y que constituye, en definitiva, el origen de la tasación pericial contradictoria. Así, cuando la Administración en la liquidación aplica, de conformidad con el artículo 135.4 LGT, el valor resultante de la tasación pericial contradictoria no está realizando una valoración administrativa -la cual, reiteramos, sí existe en el dictamen de peritos de la Administración exigible para la tramitación de la tasación pericial contradictoria-, sino actuando únicamente conforme al mandato legal que exige tomar esa valoración del perito tercero. Si bien existe abundante jurisprudencia en la que el Alto Tribunal ha declarado que ese derecho de la Administración a corregir sus actuaciones indebidas previas no tiene carácter ilimitado sino que encuentra límites tales como la prescripción o la reincidencia, la conclusión jurídica de esas sentencias no puede directamente aplicarse al caso que aquí analizamos porque se han referido a supuestos en los que el defecto era exclusivamente atribuible a la Administración , y no, como ocurre en el presente caso, cuando el defecto que origina la anulación radica en la ausencia de motivación del dictamen del perito tercero que sirve de base a la liquidación. Análisis exhaustivo de la jurisprudencia que pone de manifiesto, para este TEAC, que en los casos en los que es el dictamen del perito tercero el que reincide en la falta de motivación no debe aplicarse esta doctrina jurisprudencial que podríamos llamar de prohibición del triple o subsiguientes tiros. Teniendo en cuenta todo lo expuesto, el Tribunal Central fija el siguiente criterio: “No cabe prohibir a la Administración tributaria dictar una nueva liquidación cuando, anulada una primera liquidación por falta de motivación del dictamen del perito tercero en el marco de un procedimiento de tasación pericial contradictoria y debidamente comunicada tal circunstancia al perito tercero por la Administración tributaria, se anula la liquidación posterior (segunda liquidación) por apreciarse de nuevo el mismo defecto de motivación en el segundo dictamen del perito tercero. En este supuesto, deberá anularse la segunda liquidación y ordenar la retroacción de actuaciones al momento en que se produjo el defecto formal apreciado en el procedimiento de tasación pericial contradictoria a fin de que se proceda a su subsanación”.

PROCEDIMIENTO DE RECAUDACIÓN

SUCESORES MORTIS CAUSA DE SOCIOS DE ENTIDADES DISUELTAS Y LIQUIDADAS. ¿SE PUEDE EXIGIR AL HEREDERO O LEGATARIO EL PAGO DE LAS SANCIONES QUE SE EXIGIERON AL CAUSANTE COMO SOCIO DE UNA ENTIDAD DISUELTA Y LIQUIDADA EN VIRTUD DEL ARTÍCULO 40.1 LGT?

Resolución del TEAC de fecha 10 de diciembre de 2024, dictada en unificación de criterio (Sala 3ª RG 00/5614/2023). Descargar

La controversia suscitada en esta resolución se concreta en resolver si la prohibición del artículo 39 LGT, relativa a la no transmisión a los sucesores de personas físicas de las sanciones, impide exigir al heredero y/o legatario de quien fuera socio de una sociedad de responsabilidad limitada disuelta y liquidada, el pago de la sanción impuesta a dicha sociedad, aun cuando la cuantía de dicha sanción esté comprendida dentro del límite de la cuota de liquidación y demás percepciones percibidas por el citado causante de la sociedad infractora disuelta y liquidada. La LGT regula en artículos distintos la sucesión de personas físicas (art. 39) y la sucesión de personas jurídicas (art. 40). En relación a la sucesión de sociedades de responsabilidad limitada, disueltas y liquidadas, por expresa disposición legal del artículo 40.1 LGT, sus socios son considerados sucesores de estas. Si bien la obligación de los socios de las entidades disueltas de hacer frente, hasta el límite cuantitativo fijado por la Ley, tanto a las deudas tributarias como a las sanciones impuestas a la persona jurídica es una noción ya asentada en el derecho tributario español, la controversia que aquí se plantea radica en determinar qué ocurre cuando, siendo el sucesor de la entidad disuelta y liquidada un socio persona física, éste fallece sin haber dado cumplimiento a la obligación limitada que, como sucesor, le impone la ley. En este sentido, el TEAC remarca que las regulaciones de los artículos 39 y 40 LGT no son estancas ni incompatibles entre sí, sino que ambos han de ser interpretados conjuntamente. Interpretación conjunta que genera un nuevo paradigma interpretativo puesto que si bien el artículo 39 LGT afirma que las obligaciones tributarias pendientes del causante fallecido se transmiten a sus herederos y/o legatarios, el artículo 39.1 in fine afirma que "en ningún caso se transmitirán las sanciones". De determinados preceptos tributarios, en particular de los artículos 39.1 in fine, 182.3, 189 y del artículo 190 de la LGT se infiere el principio inspirador del orden penal de” personalidad de la pena o sanción”, que es aplicable, según ha afirmado en innumerables sentencias del Tribunal Constitucional, al derecho administrativo sancionador. Estos preceptos son de gran trascendencia puesto que configuran las consecuencias que acarrea el fallecimiento de una persona física bajo una doble perspectiva atendiendo, en definitiva, a si se ha dictado y notificado el acuerdo sancionador. Así, si la persona física causante fallece con anterioridad al dictado y notificado del acuerdo de imposición de sanción, su responsabilidad se extingue ex artículo 189 LGT. De este modo, al extinguirse ope legis la responsabilidad subjetiva por el fallecimiento del infractor, se constriñe el ejercicio de la potestad sancionadora administrativa que no podrá ejercerse actuando con los herederos. Por el contrario, si dicha sanción se hubiera dictado y notificado con carácter previo al fallecimiento del infractor, aunque no hubiera sido satisfecha se produciría su extinción ex lege pues se habría producido "el fallecimiento de todos los obligados a satisfacerla" aunque, si bien es cierto, en el caso concreto de sanciones impuestas a personas físicas habría un único obligado a satisfacerla: a saber, el sujeto infractor puesto que el artículo 39.1 in fine LGT garantiza la no transmisión a sus herederos y/o legatarios. De conformidad con lo anterior, consolidando la LGT la proscripción de la transmisión de las sanciones en la sucesión de personas físicas tanto bajo la perspectiva de la intransmisibilidad de la responsabilidad como de la obligación pecuniaria derivada de la sanción ya dictada y notificada, para el Tribunal Central no es conforme con el espíritu de la norma la pretensión de la Directora recurrente, esto es, que se pueda exigir al heredero y/o legatario del socio persona física la cuota de liquidación percibida por éste para hacer frente al pago de las sanciones impuestas a la persona jurídica. Por ende, el TEAC concluye que no se transmiten a los herederos y/o legatarios de una persona física ni las sanciones impuestas a su causante en calidad de infractor ni las sanciones de las que debiera responder el causante en calidad de sucesor ex artículo 40.5 LGT. Teniendo en cuenta todo lo expuesto, el Tribunal Central fija el siguiente criterio: “La prohibición del artículo 39 LGT relativa a la no transmisión a los sucesores de personas físicas de las sanciones impide exigir al heredero y/o legatario de quien fuera socio de una sociedad de responsabilidad limitada disuelta y liquidada, el pago de la sanción impuesta a dicha sociedad, aun cuando la cuantía de dicha sanción esté comprendida dentro del límite de la cuota de liquidación y demás percepciones percibidas por el citado causante de la sociedad infractora disuelta y liquidada”.